Самарская Гильдия Аудиторов Статьи

Статьи

Ноябрь 6, 2012 Самарская Гильдия Аудиторов
Законодатель определяет[1], что ответственность за организацию бухгалтерского учета в организациях, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несут руководители организаций, которые обеспечивают проведение инвентаризации для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности[2]. Руководитель обеспечивает и организует пояснительную записку к годовой бухгалтерской отчетности, которая должна содержать существенную информацию об организации, ее финансовом положении, сопоставимости данных за отчетный и предшествующий ему годы, методах оценки и существенных статьях бухгалтерской отчетности[3] ...
Следует обратить внимание на то обстоятельство, что налогоплательщиком является юридическое лицо, организация, а ее руководитель, в соответствии с правилами о соответствующей организационно-правовой форме (организации), управляет им (юридическим лицом). Налоговые последствия касаются самого налогоплательщика, организации. Однако административная ответственность в области налогов и сборов предусмотрена статьями 15.3-15.9, 15.11 КоАП РФ. Субъектами данных правонарушений являются должностные лица организаций и граждане. Руководитель подвергается административному взысканию не за уплату налогов, а за результаты своего управления организацией-налогоплательщиком. De lege ferenda этот подход позволяет «обосновать» и предъявление руководителю организации требований о взыскании долгов (причем, становится не важным, какую отраслевую природу они имеют).
Решая вопрос о привлечении должностного лица организации к административной ответственности по статьям 15.5, 15.6 и 15.11 КоАП РФ необходимо руководствоваться положениями пункта 1 статьи 6 и пункта 2 статьи 7 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", в соответствии с которыми руководитель несет ответственность за надлежащую организацию бухгалтерского учета, а главный бухгалтер (бухгалтер при отсутствии в штате должности главного бухгалтера) - за ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности.
При квалификации действий лица по статье 15.6 и статье 15.11 КоАП РФ необходимо также принимать во внимание пункт 4 статьи 7 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", согласно которому в случае разногласий между руководителем организации и главным бухгалтером по осуществлению отдельных хозяйственных операций документы по ним могут быть приняты к исполнению с письменного распоряжения руководителя организации, который несет всю полноту ответственности за последствия осуществления таких операций[4].
В соответствии с правилами ФЗ «Об аудиторской деятельности и аудиторскими стандартами аудитор определять уровень существенности. Руководитель может согласовать пороговое значение, ниже которого искажения, выявленные в ходе аудита, не будут исправляться.
Равно и собственник (участник или акционер) могут также контролировать процесс составления бухгалтерской (финансовой) отчетности при предоставлении аудиторских услуг[5].
Аудитор должен убедиться, достигнута ли в ходе аудита достаточная уверенность в том, что бухгалтерская (финансовая) отчетность аудируемого лица (далее - бухгалтерская отчетность) в целом не содержит существенных различий между тем как объекты учета отражены аудируемым лицом в бухгалтерской отчетности с точки зрения оценки, классификации этих объектов или раскрытия информации о них, и тем, как эти объекты должны быть отражены в соответствии с установленными правилами составления бухгалтерской отчетности (то есть выявить существенные искажения отчетности: не раскрывает всей информации, предусмотренной правилами отчетности; раскрытие информации осуществлено не в соответствии с правилами отчетности; наличие взаимосвязи между разными фактами неопределенности и их возможным суммарным влиянием на бухгалтерскую отчетность и пр.).
Напротив, директор или иной руководитель (а в некоторых случаях собственник имущества или участник (акционер)) должен проводить анализ по результату не только достоверности, но и платежеспособности организации.
В соответствии с правилами ст. 9 ФЗ «О несостоятельности…»[6] руководитель должника … обязан обратиться с заявлением должника в арбитражный суд в случае, если организация отвечает признакам неплатежеспособности и (или) признакам недостаточности имущества. Причем, заявление должника (руководителя) должно быть направлено в арбитражный суд не позднее чем через месяц с даты возникновения соответствующих обстоятельств.
Закон «О несостоятельности...» в ст. 2 определяет, что недостаточность имущества – это превышение размера денежных обязательств и обязанностей по уплате обязательных платежей должника над стоимостью имущества (активов) должника; а неплатежеспособность – это прекращение исполнения должником части денежных обязательств или обязанностей по уплате обязательных платежей, вызванное недостаточностью денежных средств.
Кроме того, та же ст. 9 закона одним из требований к руководителю на подачу заявления о несостоятельности указывает на гипотетичное условие, при котором обращение взыскания на имущество должника существенно осложнит или сделает невозможной хозяйственную деятельность должника. Достаточно оценочное условие, особенно, в части «существенного усложнения деятельности».
Таким образом, если наступили признаки несостоятельности, то у директора есть лишь месяц на то, что бы улучшить ситуацию или подать заявление о банкротстве вверенной ему организации.
В свете конституирующей нормы п. 3 ст. 53 ГК РФ руководитель организации должен действовать в интересах организации добросовестно и разумно. Руководитель обязан возместить убытки, причиненные им юридическому лицу. Наверное, доведение организации до состояния неплатежеспособности можно рассматривать как одно из условий возмещения убытков инвесторам (участникам организации) и третьим лицам.
В соответствии с правилами п. 2 ст. 10 ФЗ «О несостоятельности…» нарушение обязанности по подаче заявления должника в арбитражный суд влечет за собой субсидиарную ответственность руководителя организации. В свете данной нормы важнейшим становится вопрос о том, в каких отношениях может быть применено данное правило: в обычных гражданско-правовых отношениях или лишь в отношениях банкротства, когда уже принят соответствующий судебный акт.
Можно определить два основных метода предсказания банкротства. Первый основан на определении коэффициентов финансовых данных, например: Z-коэффициентом Альтмана, разработанным в США, Таффлера, разработанным в Великобритании. Второй метод основывается на сравнительном анализе. Один из самых распространенных подходов к задаче оценки структуры баланса основан на проведении анализа соответствия ликвидности активов предприятия срочности оплаты источников их формирования (анализ ликвидности баланса). Для разработки принципов оценки структуры баланса в качестве основного критерия может быть принят анализ обеспечения платежеспособности. Таким образом, следующим важным признаком, определяющим платежеспособность предприятия, становится соотношение текущих обязательств и текущих активов.
С одной стороны, инвесторы, а, с другой – государство (ФНС России) обращают все больше внимания на качество корпоративного управления в компаниях. Больная тема - привлечение к ответственности топ-менеджмента в случае причинения убытков, практика здесь уже начинает формироваться.
В соответствии со статьёй 33 (Специальная подведомственность дел арбитражным судам) АПК РФ арбитражные суды рассматривают дела: 1) о несостоятельности (банкротстве).
Требования основываются на правилах ст. 9, 10 Федерального закона от 26.10.2002г. № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)». Вопрос о возможности субсидиарной ответственности также рассматривается исходя из правил дела о банкротстве, которое возбуждается арбитражным судом. Однако, исходя из формального толкования вышеуказанных норм, состояния банкротства для ответственности руководителя законодатель не требует. Тем не менее, мы настаиваем, что дело должно рассматриваться в арбитражном суде. На рассмотрение дела в арбитражном суде указывает и смысл института субсидиарной ответственности при банкротстве. Высшие суды указывают[7], что «Требования к указанным в настоящем пункте лицам, несущим субсидиарную ответственность, могут быть предъявлены конкурсным управляющим. В случае их удовлетворения судом взысканные суммы зачисляются в состав имущества должника, за счет которого удовлетворяются требования кредиторов». То есть самим взысканием должны быть обеспечены интересы всех кредиторов, но не отдельного из них – ФНС.
П. 7 ст. 10 ФЗ «О несостоятельности..» прямо устанавливает, что «Лица, в отношении которых поданы заявления о привлечении к ответственности в соответствии с настоящим Федеральным законом, имеют права и несут обязанности лиц, участвующих в деле о банкротстве (права и обязанности, связанные с рассмотрением указанного заявления, включая право обжаловать судебные акты, принятые в соответствии с настоящей статьей)». То есть отношения, являющиеся предметом указанного выше иска, могут рассматриваться только в арбитражном суде. Последствия неисполнения требования о подаче заявления о банкротстве установлены п. 2 ст. 10 ФЗ «О несостоятельности…» для руководителя организации, именно они уполномочены на подачу указанного заявления лица и именно они должны нести субсидиарную ответственность по обязательствам должника, но не все его участники. В соответствии со статьёй 9 ФЗ «О несостоятельности…» руководитель должника обязан обратиться с заявлением должника в арбитражный суд в случае, если должник отвечает признакам неплатежеспособности и (или) признакам недостаточности имущества.
Статья 10 (Ответственность должника и иных лиц в деле о банкротстве) ФЗ «О несостоятельности…» в своём п. 1 устанавливает, что «В случае нарушения руководителем должника … положений … закона <«О несостоятельности…»> указанные лица обязаны возместить убытки, причиненные в результате такого нарушения.
Высшие суды указывают[8], что «При разрешении споров, связанных с ответственностью учредителей (участников) юридического лица, признанного несостоятельным (банкротом), собственника его имущества или других лиц, которые имеют право давать обязательные для этого юридического лица указания либо иным образом имеют возможность определять его действия (часть вторая пункта 3 статьи 56 ГК РФ), суд должен учитывать, что указанные лица могут быть привлечены к субсидиарной ответственности лишь в тех случаях, когда несостоятельность (банкротство) юридического лица вызвана их указаниями или иными действиями. К числу лиц, на которые может быть возложена субсидиарная ответственность по обязательствам признанного несостоятельным (банкротом) юридического лица, относятся, в частности, лицо, имеющее в собственности или доверительном управлении контрольный пакет акций акционерного общества, собственник имущества унитарного предприятия, давший обязательные для него указания, и т.п.
Следует обратить внимание на то обстоятельство, что, если к моменту подачи заявления о привлечении директора к субсидиарной ответственности, предприятие-должник уже ликвидировано, то субсидиарная ответственность уже существовать как институт не может. Согласно российской правовой доктрине, субсидиарная ответственность является ответственностью дополнительной, а субсидиарные отношения могут существовать как дополнительные к основному обязательству. Следовательно без существования основного обязательства уже не смогут существовать и дополнительные.
Так статья 399 ГК РФ устанавливает: «до предъявления требований к лицу, которое в соответствии с законом, иными правовыми актами или условиями обязательства несет ответственность дополнительно к ответственности другого лица, являющегося основным должником (субсидиарную ответственность), кредитор должен предъявить требование к основному должнику».
Если основной должник отказался удовлетворить требование кредитора или кредитор не получил от него в разумный срок ответ на предъявленное требование, это требование может быть предъявлено лицу, несущему субсидиарную ответственность.
ВС РФ указал[9], что «…согласно п. п. 1, 3 ст. 399 Гражданского кодекса Российской Федерации привлечение лица, несущего субсидиарную ответственность, к ответственности по долгам основного должника осуществляется только в судебном порядке с обязательным привлечением к участию в деле основного должника. При этом лицо, несущее субсидиарную ответственность, вправе предъявить регрессные требования к основному должнику (п. 3 ст. 399 Гражданского кодекса Российской Федерации)».
Высшие суды указывают[10], что при разрешении споров, связанных с применением субсидиарной ответственности, необходимо иметь в виду, что предусмотренный пунктом 1 статьи 399 порядок предварительного обращения кредитора к основному должнику может считаться соблюденным, если кредитор предъявил последнему письменное требование и получил отказ должника в его удовлетворении либо не получил ответа на свое требование в разумный срок».
Истец не представил в суд доказательств соблюдения досудебного порядка обращения с требованиями к должнику. Применяя по аналогии правила п. 3 статьи 329 ГК РФ, согласно которому недействительность основного обязательства влечет недействительность обеспечивающего его обязательства, можно сделать вывод, что с прекращением основного обязательства прекращается обязательство и субсидиарное. Основное обязательство прекращено в связи с ликвидацией ООО «Мельник».
В соответствии с правилами ст. 152, 222 ГПК РФ производство по дело прекращается, а исковое заявление оставляется без рассмотрения, если истцом не соблюден установленный федеральным законом для данной категории дел или предусмотренный договором сторон досудебный порядок урегулирования спора.
Практика привлечения к субсидиарной ответственности начала складываться в середине 2000- годов – прецедентом стало решение о взыскании свыше 200 млн. руб. с экс-руководителей АСБ-банка, вынесенное в 2006 году по иску АСВ. С 2005 года АСВ подало 61 иск о привлечении к ответственности банкиров. Речь идет как об исках о взыскании убытков, так и о заявлениях о привлечении к субсидиарной ответственности по долгам банков-банкротов (таких заявлений 30). Сумма удовлетворенных судом требований составила 5 млрд. руб., однако взыскать удалось лишь 52 млн. руб. (1%).
Надо сознавать, что под угрозой уже оказывается принцип ограниченной ответственности юридического лица, однако о необходимости снятия корпоративных покровов и привлечения к ответственности конечных бенефициаров заявляют все громче. Члены Экспертно-аналитического совета при АСВ, отмечают, что даже в США снятие корпоративных покровов используется в исключительных случаях – в отношении банков известно примерно о 5-6 случаях в год. При этом США успешно расследуют криминальные банкротства, в том числе силами ФБР[11].

Бортников Сергей Петрович
Доцент кафедры Гражданского процессуального и предпринимательского права Самарского Государственного
университета. К.ю.н.
Город проживания Самара, адрес: 443099, г. Самара, ул. Водников, 111а. 4эт.
Тел.: +79171075647. 8(846)3328376. E-mail: serg-bortnikov@yandex.ru.



[1]Статья 6 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" / Собрание законодательства Российской Федерации от 25 ноября 1996 г. N 48, ст. 5369.
[2]Там же, ст. 12.
[3]Там же, ст. 13.
[4]Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 24 октября 2006 г. N 18 "О некоторых вопросах, возникающих у судов при применении Особенной части Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях" / Бюллетень Верховного Суда Российской Федерации, декабрь 2006 г., N 12.
[5]См., например, Федеральный стандарт аудиторской деятельности (ФСАД 2/2010). Приложение N 2 к приказу Минфина РФ от 20 мая 2010 г. N 46н.
[6]Федеральный закон от 26.10.2002 N 127-ФЗ (ред. от 06.12.2011) "О несостоятельности (банкротстве)" (с изм. и доп., вступающими в силу с 05.03.2012) / Собрание законодательства РФ, 28.10.2002, N 43, ст. 4190.
[7]См. п. 22 Постановления Пленума Верховного Суда РФ и Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 1 июля 1996 г. N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" // Российская газета, № 10, 13 августа 1996 г.
[8]См.: п. 22 Постановления Пленума Верховного Суда РФ и Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 1 июля 1996 г. N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" // Российская газета, № 10, 13 августа 1996 г.
[9]Постановление Президиума Верховного Суда РФ от 30 мая 2001 г. N 261пв-2000 // Бюллетень Верховного Суда Российской Федерации, июнь 2002 г., N 6.
[10]См.: п. 53 Постановления Пленума Верховного Суда РФ и Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 1 июля 1996 г. N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" // Российская газета, № 10, 13 августа 1996 г.
[11]Закон.ру Zakon.ru Первая социальная сеть для юристов, 18.06.2012.

Возврат к списку

Новые статьи

Образцы документов